消費税の負担（２／４）
築山公認会計士事務所
≪納税義務者（消費税を納税する者）≫
小規模な事業者は、国内取引についての消費税の納税が免除されます。
消費税の仕組み自体は、詳細で具体的な定めのある非課税取引や輸出免税などを除き、非常にシンプルで理解しやすいものです（納税のための計算事務は大変です）。しかし、国内取引についての納税義務の有無は「課税期間」「基準期間」「課税売上高」の考えが容易に理解できない人も多く、様々な誤解を生んでいるのが実情です。
１ 納税義務者
（１）国内取引
課税資産の譲渡等を行う「事業者」です（ただし、下記２の免税事業者は除きます）。事業者は個人事業者および会社などの法人をいい、国、地方公共団体、公共法人、公益法人、人格のない社団等なども含まれます。なお、非居住者や外国法人であっても、課税資産の譲渡等を行っていれば納税義務者となります。
（２）輸入取引
輸入取引については課税貨物を保税地域から引き取る「者」です。ですから、事業者だけでなくサラリーマンや家庭の主婦なども納税義務を負うことになります。
２ 国内取引についての免税事業者
「その課税期間」の「基準期間」における「課税売上高」が１０００万円以下の事業者は、「その課税期間中」に国内において行った課税資産の譲渡等についての納税義務が免除されます。
（１）課税期間
個人事業者の場合は暦年、会社の場合は事業年度です。
（２）基準期間
個人事業者の場合はその課税期間の前々年、会社の場合はその課税期間の前々事業年度となります。
（３）課税売上高
基準期間中に消費税を受け取る対象となった取引の合計金額です（「課税資産の譲渡等の対価の額（税抜き）の合計額」−「売上対価の返還等の金額（税抜き）の合計額」）。なお、課税資産の譲渡等であるけれども消費税が免除となる輸出売上げの金額も含みます。（会社で基準期間が１年未満の場合には、その課税売上高を１２ヶ月に換算します。）
この金額は、必ずしも損益計算書の売上高と同じではありません（雑収入なども含まれます）。なお、基準期間が課税事業者であった場合には消費税部分を区分けした金額（経理処理方法にかかわらず税抜き）によりますが、免税事業者であった場合には消費税部分を含んだ金額（税込み）によって判断します。
（４）その課税期間中
消費税の納税義務者が納税しなければならない消費税額は、納税義務者である課税期間について、下記の≪納税義務者が税務署に納税する金額≫のとおり計算した金額です。
基準期間の課税売上高に対して計算した消費税を納税するのではありません。
以上のことは、消費税法第９条に規定されています。また、国税庁のホームページ（タックスアンサー）などでも詳細に説明されています。丹念に読めばなんなく理解できます。
しかし、「何が何でも消費税を納税したくない」との「雑念」が生じている状態では、なかなか冷静に考えることができないものです。
《基準期間のない事業者》
以上から、創業して日が浅く「基準期間のない事業者」は、課税事業者とはならないことをご理解いただけると思います。しかし、資本の額が１０００万円以上の会社は第１事業年度から課税事業者となります（いわゆる新設法人）。
《今年は課税事業者、来年は免税事業者、再来年は課税事業者》
当然、このようなこともありえます。
【ご注意】
これ以降３／４までは、国内取引の消費税についてのみ説明しております。
≪納税義務者が税務署に納税する金額≫
「受け取った消費税の合計額」から、「支払った消費税の合計額」を差し引いて「納税」します。
１ 消費税の課税標準（受け取った消費税の計算）
（１）課税標準とは
特定の税金が課税される基準となる金額などをいい、ほとんどの税金が金額で表した課税標準に一定の税率（％）を乗じて計算されます。消費税の課税標準は、課税資産の譲渡等の対価の額（販売代金）となります（取引きの都度、消費税が課税されるということです）。ただし、課税資産の譲渡等に課税される消費税相当額は除かれます。つまり、いわゆる税抜価額＝本体価格に税率を乗じるということです。なお、消費税の税率が４％（実際には地方消費税１％を加えます）であることは、いまさらいうまでもありません。
（２）課税標準額（課税期間における課税標準の合計）
課税期間における課税標準を合計した金額、つまり、課税期間における課税資産の譲渡等の対価の額（販売代金）の合計金額です。この金額は、損益計算書の売上高からそのまま導けるわけではありません。雑収入などに課税資産の譲渡等の対価が含まれることもあるからです。また、決算書が税込みで作成されている場合には、消費税部分を取り除かなければなりません（詳細は下記（３）参照）。なお、非課税、輸出免税となる資産の譲渡等の対価は含まれません。
（３）課税標準額に対する消費税額の計算方法（課税期間において受け取った消費税の合計額）＝「売上げに係る消費税額」
（イ）経理処理が税込みの場合
課税期間中の内税売上高などの合計（消費税を含む）の１００／１０５＝課税標準額に４％を乗じた金額となります。
（ロ）経理処理が税抜きの場合（内税売上高を本体と税に区分けしている場合）
＜課税期間中の税抜き売上高などの合計＋その仮受消費税＞の１００／１０５＝課税標準額に４％を乗じた金額となります。
課税標準額の計算にあたっては一旦税込みに戻してから税抜きにするということです。この場合でも、損益計算書の売上高などと課税標準額は一致しないということです。
【処理例】商品代金１０００円を受け取った。売上９５２円、仮受消費税４８円、合計１０００円。課税標準額の計算においては、合計１０００円に１００／１０５×４％として計算します。
（ハ）経理処理が税抜きの場合（区分して受け取った消費税を別途集計（積み上げ計算）している場合）
本体と区分して受け取った５％の消費税額（地方税含む）の８０％（５％のうちの４％）となります。
【処理例】商品代金１０００円を受け取った。売上９５２円、仮受消費税４８円、合計１０００円。課税標準額の計算においては売上９５２円、課税標準額に対する消費税額の計算においては仮受消費税４８円×８０％を用います。
（注）申告書上、地方消費税の計算は別途行うため、ここでは消費税（国税）部分のみ計算します。
《返品、値引きなどがあった場合》
返品や値引きなどのあった課税期間の上記（３）の金額から、返品や値引きなどの部分についての消費税額＝「返した消費税」＝「売上対価の返還等の金額に係る消費税額」を差し引くことができます。（この部分を日常の処理で売上高などから差し引いている場合には、この処理は必要ありません。）
《販売代金が回収できない場合（いわゆる貸倒れ）》
貸倒れのあった課税期間の上記（３）の金額から、貸倒れ部分についての消費税額＝「貸倒れに係る消費税額」を差し引くことができます。
一課税期間に受け取った消費税の合計額は、個々の取引に課税され受け取った消費税の積み上げではなく、一課税期間の販売代金の合計額（損益計算書の売上高などの合計額）から計算することをご理解いただけたかと思います。（積み上げ計算する方法（上記（３）の（ハ））もありますが、それは数ある方法のひとつにすぎません。）
このことから、事業者が販売に際して消費税を受け取れるのを国が保障しているわけではないのをうかがい知ることができます。つまり、消費税は直接税的な性格を有するということです。
「請求や領収のときに消費税を区分しているのは、いったい、なんのためなんだ！！」と叫びたくなります。
２ 仕入税額控除（支払った消費税の計算）
事業者が、「国内において課税仕入れを行った」場合、または「保税地域から課税貨物を引き取った」場合には、それについて課税された消費税の合計額＝「課税仕入れ等に係る消費税額」を、上記１の課税標準額に対する消費税額から控除（差し引き）することができます。この結果が消費税の納税額となります。
仕入税額控除が認められるのは税の累積を排除する（前段階税額控除方式）ためです。これを認めないと、最終消費者が過重な税を負担しなければならないからです。
（１）課税仕入れ
事業者が、「事業」として「他の者」から「資産を譲り受ける」「資産を借り受ける」「役務の提供を受ける」ことをいいます。おおむね課税資産の譲渡等の反対といえますが、「他の者」が免税事業者や一般消費者であっても（他の者にとって課税資産の譲渡等でない場合でも）課税仕入れに該当します。つまり、相手先が消費税を納税していない場合でも仕入税額控除ができるということです（相手先が事業として営んでいると「仮定」し課税資産の譲渡等になるものを、そこから仕入れた場合には課税仕入れとなります）。ただし、輸出免税等または非課税とされる資産の譲渡等を受ける、役務の提供の対価が給与等である場合は除かれます。また、課税「仕入れ」とありますが、これが損益計算書の勘定科目の「仕入」に限定されないことはいうまでもありません。
（２）課税貨物
保税地域から引き取られる外国貨物（輸入）のうち、非課税とされる貨物以外のものをいいます。
（３）課税仕入れ等に係る消費税額＝（イ）＋（ロ）（課税期間に支払った消費税の合計額）
（イ）課税仕入れに係る消費税額
課税期間における課税仕入れの合計を基礎として計算した金額に１０５分の４（注）を乗じて計算した金額です。（この計算は、上記１消費税の課税標準（受け取った消費税の計算）（３）課税標準額に対する消費税額の計算方法（課税期間において受け取った消費税の合計額）と同じ要領で行います。）
（注）申告書上、地方消費税の計算は別途行うため、ここでは消費税（国税）部分のみ計算します。
（ロ）課税貨物に係る消費税額
保税地域から引き取った課税貨物について、課税されたまたは課税されるべき消費税額です。
一課税期間に支払った消費税の合計額は、個々の取引に課税され支払った消費税の積み上げではなく、一課税期間の仕入代金の合計額（損益計算書の仕入高などの合計額）から計算することをご理解いただけたかと思います。（積み上げ計算する方法もありますが、それは数ある方法のひとつにすぎません。）
「支払いのときに消費税を区分しているのは、いったい、なんのためなんだ！！」と叫びたくなります。
《課税売上割合》
課税売上割合とは、課税期間における「資産」の譲渡等の対価の合計額（総売上高）に占める、「課税資産」の譲渡等の対価の合計額（課税売上高）の割合です。上記の仕入税額控除が、課税期間におけるすべての課税仕入れ等に係る消費税額についてできるのは、課税売上割合が９５％以上の場合のみです。課税売上割合が９５％未満の場合には、課税売上げに対応する部分しか仕入税額控除をすることができません。この課税売上げに対応する部分の計算方法には、個別に対応関係を求める「個別対応方式」と、課税売上割合により配分計算する「一括比例配分方式」とがあります。
なお、営んでいる事業内容のすべてが課税資産の譲渡等に該当しない（課税売上割合がゼロ）場合には、その課税期間が課税事業者であっても、仕入税額控除を一切行えません。つまり、仕入れなどのときに「消費税を払うだけ」ということです。（賃貸住宅業がこれに該当します。）
《輸出取引と仕入税額控除》
輸出取引は、課税売上割合の計算における「課税資産」の譲渡等の対価の合計額に含めます。なぜならば、輸出は国内における課税資産の譲渡等であるけれども、消費税が免除となっているからです。つまり、輸出による販売しか行っていない事業者の場合には、支払った消費税の全額が還付されるということです。
≪簡易課税（支払った消費税の簡易な計算方法）≫
一定規模以下の事業者は、支払った消費税について「みなし計算」を行うことができます。
上記の仕入税額控除（支払った消費税）の計算を行うには、膨大な事務手数を要します。そこで、その「課税期間」の「基準期間」における「課税売上高」が５０００万円以下の規模が小さく事務能力が低い（事務コストを捻出できない）事業者は、仕入税額控除の計算について次のとおりの「みなし計算」、いわゆる「簡易課税」が認められます。
「課税標準額に対する消費税額」から「売上対価の返還等の金額に係る消費税額」を差し引いた金額＝「課税期間に受け取った消費税の合計額」に、業種ごとに定められた「みなし仕入率」を乗じた金額を、「課税仕入れ等に係る消費税額」＝「課税期間に支払った消費税の合計額」とすることができます。
みなし仕入率は、第１種事業（卸売業）９０％、第２種事業（小売業）８０％、第３種事業（製造業）７０％、第４種事業（第１から３、５種事業以外）６０％、第５種事業（サービス業）５０％となっています。
《複数の種類の事業を営んでいる場合のみなし仕入率》
（イ）原則的な計算方法
所定の算式により計算した「平均的な」みなし仕入率を用います。（申告書の上では平均的なみなし仕入率を用いますが、実際には業種ごとに計算した受け取った消費税の額にそれぞれのみなし仕入率を乗じて計算したものを合計した場合と同じ結果になります。）
（ロ）２種類以上の事業を営んでおり特定の事業の比率が７５％以上ある場合の特例
その事業のみなし仕入率を全体に対して適用することができます。
（ハ）３種類以上の事業を営んでおり特定の２種類の事業を合計した比率が７５％以上ある場合の特例
その２業種のうちみなし仕入率の高いほうの事業についてはそのみなし仕入率を適用し、それ以外については２種類の事業のうち低いほうのみなし仕入率を適用することができます。
《複数の事業を営んでおり事業区分ができていない場合のみなし仕入率》
営んでいる事業のうち、もっとも低いみなし仕入率を用います（仕入税額控除が少なくなる＝納税する消費税が多くなることになります）。たとえば、購入したパソコンと顧客に依頼されて作ったソフト（要するに市販ソフトではない）を同時に（パソコンとソフトをセットで）販売している場合、パソコンは「第１種＝卸売業か第２種＝小売業」、ソフトは「第５種＝サービス業」ですが、両者を区分できていない場合にはみなし仕入率の低い「第５種＝サービス業」となります。
《事業区分の判定が難しい業態》
（イ）工場を持たない製造業
最近ではこのような業態が増えています。完成品を販売するのだから「第１種＝卸売業か第２種＝小売業」かもしれません。しかし、たとえ工場がなくても、自社で製品の企画・設計をして外部の工場に具体的な製造指図をしているならば「第３種＝製造業」となります。
（ロ）加工販売する小売業
外見上は店舗を構えているので「第２種＝小売業」かもしれません。しかし、仕入れたものを加工している以上は「第３種＝製造業」となります。（注文加工の衣料品販売などがこれに該当します。）
以上のとおり、簡易課税による計算は判断に悩む場面も多く、一概に「簡易課税は簡単！！」とはいえません。
≪消費税の申告書≫
消費税の申告書は、以上の説明を表現した様式になっています。複雑難解な（消費税法の専門用語で埋め尽くされた）解説書などを読むよりも、まずは自社の消費税の申告書をご覧になるほうがよほど理解は進むと思います。まさに、「習うよりも慣れよ」です。
消費税についてかなり平易に解説してある書物でも「課税資産の譲渡等」「課税標準」「課税標準額」「課税期間」「課税売上高」「仕入税額控除」などの専門用語（法律用語）が、詳しい説明がないまま突然使われはじめます。消費税法を真摯に学ぶ必要のある人（税理士試験受験生など）以外は、書物（条文）はほどほどにしておくのが賢明です。時間を浪費するだけだからです。
消費税の申告書を「解読する」ポイントは次のとおりです。
１ 一般用の場合（簡易課税でない場合）
（１）「申告書の表紙」（第２７−（１）号様式）だけでなく「付表２」（課税売上割合・控除対象仕入税額等の計算表）も用意する
付表２は、表紙の内訳あるいは明細とでも呼ぶべき性格のものです。
（２）上記（１）「申告書の表紙」と「付表２」が決算書（試算表）の諸数値から導かれていることの確認
表紙の「課税標準額」は、損益計算書の売上高（損益計算書で税込処理している場合には１００／１０５を乗じます）と一致しているでしょうか？
一致しない原因としては、以下が考えられます。
（イ）損益計算書の売上高ではすでに値引き部分が除かれている。（原則として課税標準額は値引き前の金額によりますが、値引き後でもかまいません。ただし、値引き後の金額によっている場合には、下欄の控除税額の返還等対価に係る税額はゼロになります。）
（ロ）損益計算書の売上高に非課税あるいは免税部分が含まれている。
（ハ）売上高以外の勘定科目に課税資産の譲渡等の対価の額が表示されている。
（ニ）税抜処理の場合でも一旦税込みに戻しますので（税抜きの売上高などに仮受消費税を加算して１００／１０５とする）、若干の違いがでます。
付表２の「課税売上額（税抜き）」と、損益計算書の売上高（損益計算書で税込処理している場合には１００／１０５を乗じます）とは一致しているでしょうか？
一致しない原因としては、以下が考えられます。
（イ）損益計算書の売上高では値引き部分が含まれている。（課税売上額は値引き後の金額です。）
（ロ）損益計算書の売上高に非課税・免税売上げ部分が含まれている。
（ハ）売上高以外の勘定科目に課税資産の譲渡等の対価の額が表示されている。
（ニ）税抜処理の場合でも一旦税込みに戻しますので（税抜きの売上高などに仮受消費税を加算して１００／１０５とする）、若干の違いがでます。
付表２の「課税仕入れに係る支払対価の額（税込み）」はどうでしょうか？損益計算書の費用（仕入と販売費一般管理費など）で消費税の課税対象となる部分を合計した金額（税込み）と一致するでしょうか？
消費税の計算で一番手間の掛かる部分です。だから、小規模事業者には簡易課税が認められるのです。
（３）付表２と表紙の数値との関連性を検討
付表２の「課税仕入れに係る消費税額」は、表紙の「控除対象仕入税額」に一致しているでしょうか？
２ 簡易課税用の場合
（１）「申告書の表紙」（第２７−（２）号様式）だけでなく「付表５」（控除対象仕入税額の計算表）も用意する
付表５は、表紙の内訳あるいは明細とでも呼ぶべき性格のものです。
（２）上記（１）「申告書の表紙」と「付表５」が決算書（試算表）の諸数値から導かれていることの確認
表紙の「課税標準額」は、損益計算書の売上高（損益計算書で税込み処理している場合には１００／１０５を乗じます）と一致しているでしょうか？（一致しない原因は、上記１一般用の場合をご参照ください。一般用も簡易課税用もこの部分は同じです。）
付表５の「課税売上高に係る消費税額の計算」の「事業区分別の課税売上高（税抜き）」と、損益計算書の事業区分別売上高（損益計算書で税込み処理している場合には１００／１０５を乗じます）と一致しているでしょうか？
「損益計算書（試算表）で事業区分なんてしていない？」「事業区分なんてできない？」。そうです、この事業区分が簡易課税の侮れない（難しい）ところなのです。
（３）付表５と表紙の数値との関連性を検討
付表５の課税標準額に対する消費税額は、表紙の消費税額と一致しているでしょうか？表紙の控除対象仕入税額は、付表５のどこと一致していますか？
申告書の検算にてこずった場合には、次のことを思い出してください。
●納税する消費税は、受け取った消費税から支払った消費税を差し引いた金額であるということ。
●消費税の受け取りや支払いのない取引（非課税、免税、不課税）が存在すること。
●受け取った消費税も、支払った消費税も、「課税期間における本体価額『総額』」から、「課税期間の消費税『総額』」として計算するということ。
●販売や仕入れのときに消費税が表示されていることと、納税することは別物であるということ。
●経理処理はどうであれ（税込み、税抜き）、申告書の様式は同じであるということ。
●申告書においては、国税部分と地方税部分を別々に計算すること。
数ある税務申告書の中で、消費税の申告書は比較的仕組みが単純です（枚数や記入項目が少ない）。慣れた人ならば容易に作成できます（特に簡易課税）。しかし、それでも申告書の検算が上手くできない場合には、経理担当者や会計事務所に解説を依頼することをお勧めいたします。必ず、集計プロセスの検証資料を保存しているはずです（税務調査の際には必ず提示が求められます）。